Verkauf einer Immobilie in den USA – Was gilt es in Deutschland steuerlich zu beachten?

Steuerliche Behandlung in Deutschland

Im Zuge der Globalisierung und der Entsendung von Arbeitnehmern (Expatriates) in die ganze Welt, kommt es damit einhergehend auch immer öfter dazu, dass deutsche Staatsbürger – nach mitunter jahrelangem Auslandsaufenthalt – in den USA Immobilien erwerben und veräußern.

Sofern nunmehr aus Deutschland heraus die US-Immobilie verkauft wird, stellt sich die Frage, inwiefern der deutsche und der amerikanische Fiskus an einem etwaigen Veräußerungsgewinn partizipieren.

Das Doppelbesteuerungsabkommen USA (DBA USA) stellt dabei neben den eventuell erzielten Einnahmen aus der Vermietung in den USA (Art. 6 DBA USA) grundsätzlich auch die Einkünfte aus der Veräußerung unbeweglichen Vermögens von Besteuerung in Deutschland frei.

Jedoch wird ein evtl. Veräußerungsgewinn im Rahmen des sog. Progressionsvorbehaltes gem. Art. 13, 23 II a S.1, § 32b I Nr. 3 EStG mitberücksichtigt. Der Progressionsvorbehalt bewirkt, dass der in den USA erzielte Veräußerungsgewinn zwar nicht Teil der deutschen Steuer unterliegenden Bemessungsgrundlage wird, er wird jedoch im Rahmen der Steuersatzberechnung auf die übrigen inländischen Einkünfte mitberücksichtigt. Dort erhöht er den Steuersatz auf die übrigen, in DE erzielten Einkünfte (z. B. Lohneinkünfte).

Die Frage, ob überhaupt und ggfs. in welcher Höhe ein Veräußerungsgewinn vorliegt, bestimmt sich dabei nach deutschem und nicht nach US-Recht. Hier spielt § 23 I Nr.1 EStG eine Rolle, der die Besteuerung von privaten Veräußerungsgeschäften regelt. Sofern die Immobilie also innerhalb von 10 Jahren nach Anschaffung wiederverkauft wird, gilt grundsätzlich die Berücksichtigung des Veräußerungsgewinns in Deutschland. Sofern die Immobilie selbst genutzt worden war, kann es zu Abweichungen von der gesetzlich normierten 10jährigen Haltefrist kommen.

Steuerliche Behandlung in den USA

Ein Veräußerungsgewinn einer Immobilie unterliegt in den USA der Kapitalgewinnsteuer (capital gains tax- CGT). Dies ist eine besondere Steuer, die unabhängig von der Einkommensteuer (income tax) erhoben wird und in ihrem Charakter der deutschen Kapitalertragsteuer ähnelt.

Ebenso wie die deutsche Kapitalertragssteuer im Grundsatz einen festen Steuersatz von 25 % auf bestimmte Kapitaleinkünfte vorsieht, hat auch die CGT feste Steuersätze auf bestimmte Grundstücksverkäufe.

Dabei unterscheidet sie zwischen kurzfristig und langfristig gehaltenen Grundstücken (short/long-term capital gains). Wurde die Immobilie weniger als ein Jahr gehalten, bestimmt sich der Steuersatz nach der individuellen Steuerklasse (tax bracket), die bis zum US-Spitzensteuersatz von 39,6 % reichen kann.

Wurde das Grundstück dagegen mehr als 1 Jahr gehalten, richtet sich die Besteuerung zwar auch nach bestimmten Steuerklassen, jedoch variieren die Steuersätze gestaffelt nur zwischen 0-20 %. Der Steuersatz von 20 % greift dabei aber nur bei Höchstverdienern, die den Spitzensteuersatz von 39,6 % erreichen. Der Großteil der Veräußerungen wird aber in der Regel dem Steuersatz von 15 % Kapitalgewinnsteuer unterliegen.

Die besonderen Voraussetzungen für das Vorliegen eines Veräußerungsgewinnes nach US-Recht sollen im Weiteren nicht Gegenstand dieses Artikels sein. Wichtig ist hier nur zu wissen, dass das US-Recht kürzere Haltefristen vorsieht und es recht hohe Freibeträge bei Selbstnutzung der Immobilie gibt (250.000 $ bzw. 500.000 $ für Ehepaare).

Sicherung der Besteuerung durch FIRPTA

Für den hier untersuchten Fall eines vormals entsendeten Expatriates mit deutscher Staatsbürgerschaft, der Steuerausländer in den USA im Zeitpunkt des Verkaufs ist, kommt nunmehr auf amerikanischer Seite die sog. FIRPTA ins Spiel.

Die FIRPTA (foreign investment in real property tax) ist ein besonderes Verfahren der Quellenbesteuerung (withholding tax). Durch sie soll sichergestellt werden, dass ein etwaiger Veräußerungsgewinn einer Immobilie von Steuerausländern (non-resident alien) auch tatsächlich in den USA besteuert wird.

Dazu wird dem Erwerber – nicht dem Veräußerer (!) – eines Grundstücks mit dem Antrag „form 8228“ die Pflicht auferlegt, einen Teil des Kaufpreises für das Grundstück einzubehalten und nicht an den Veräußerer auszuzahlen. Die Höhe des einzubehaltenden Kaufpreises beträgt dabei 15 % des Bruttoverkaufspreises. Diesen Betrag muss der Erwerber stattdessen an die US-Finanzbehörde IRS (Internal Revenue Service) innerhalb von 10 Tagen nach Eigentumsübergang (closing) abführen. Dem Erwerber obliegt dabei auch die Pflicht festzustellen, ob der Veräußerer ein Steuerausländer ist (z. B. durch Einholung einer eidesstattlichen Versicherung). Kommt er seiner Pflicht zur Einbehaltung nicht nach oder werden die 15 % nicht innerhalb der o. g. Frist eingezahlt, haftet der Erwerber für den nicht abgeführten Betrag persönlich und kann mit erheblichen Strafzahlungsforderungen seitens des IRS rechnen.

Erst im Rahmen einer späteren Einkommensteuerveranlagung des Veräußerers erfolgt dann die genaue Prüfung des Entstehens und der Höhe eines etwaigen Veräußerungsgewinnes durch die IRS. Im Anschluss an diese Veranlagung kann es dann auch erst zur (anteiligen) Rückerstattung der bereits abgeführten FIRPTA an den ausländischen Verkäufer kommen.

Behandlung der FIRPTA in Deutschland

Sofern der deutsche Veräußerer die FRIPTA zahlen musste, stellt sich nunmehr noch die Frage, ob diese in Deutschland bei der Einkommensteuererklärung in irgendeiner Form berücksichtigt werden kann. Für den deutschen Verkäufer gibt es dahingehend schlechte Nachrichten. § 34c VI EStG stellt klar, dass die ausländische Steuer nicht auf die deutsche Einkommensteuer angerechnet werden kann. Dies ist auch folgerichtig, da das DBA ja im Gegenzug bereits den kompletten Veräußerungsgewinn von der deutschen Steuer freistellt und der Gewinn nur im Rahmen des Progressionsvorbehaltes berücksichtigt wird.

Eine Anrechnung findet also nicht statt. Stellt sich noch die Frage, ob die US-Steuer zumindest die Bemessungsgrundlage des in Deutschland zu berücksichtigenden Veräußerungsgewinn schmälert? Auch dahingehend gibt es schlechte Nachrichten. Die CGT wird auch nicht gewinnmindernd berücksichtigt. Der Grund liegt in der o. g. Anwendung deutschen Rechts und des in § 12 Nr. 3 EStG geregelten Abzugsverbotes für Personensteuern.

Rechtsanwalt/Diplom-Finanzwirt (FH)

Falk-Christian Barzik