Der gewerbliche Grundstückshandel und die 3-Objekt-Grenze

Die Veräußerung von Grundstücken des Privatvermögens fällt grundsätzlich in den Bereich der privaten Vermögenssphäre. Gewinne sind daher zunächst nur dann einkommensteuerbar, wenn sie im Rahmen eines privaten Veräußerungsgeschäfts erfolgen („Spekulationsgewinn“).

Überschreiten die Grundstücksverkäufe jedoch den Bereich der privaten Vermögensverwaltung, führt das zu einem gewerblichen Grundstückshandel. Veräußert eine Privatperson Immobilien oder Grundstücke, so ist daher zu prüfen, ob ein gewerblicher Grundstückshandel vorliegt oder die Veräußerungen noch im Rahmen einer privaten Vermögensverwaltung erfolgt.

Wesentlich für die Abgrenzung zwischen gewerblichem Grundstückshandel und privater Vermögensverwaltung sind dabei die Dauer der Nutzung vor Veräußerung und die Zahl der veräußerten Objekte.

Die 3-Objekt-Grenze als Indiz für den gewerblichen Grundstückshandel 

Als Indiz für das Vorliegen eines gewerblichen Grundstückshandels gilt die Überschreitung der vom Bundesfinanzhof entwickelten 3-Objekt-Grenze. Vereinfacht gesagt führt danach die Veräußerung von mehr als drei Grundstücken innerhalb von 5 Jahren nach Anschaffung zur steuerlichen Einordnung als gewerblichen Grundstückshändler.

Dabei ist es für den Immobilieninvestor von Bedeutung, dass es sich bei der 3-Objekt-Grenze um ein bloßes Indiz für den gewerblichen Grundstückshandel handelt. Die 3-Objekt-Grenze stellt keine starre Grenze dar. Ein gewerblicher Grundstückshandel kann auch schon bei der Veräußerung von nur einem Objekt vorliegen.

Welche Immobilien sind „Objekte“ bei der 3-Objekt-Grenze

Besonderes Augenmerk ist auf die von der Finanzverwaltung gebildete Definition des „Objekts“ im Sinne der 3-Objekt-Grenze zu legen. Objekte im Sinne der 3-Objekt-Grenze können sowohl bebaute als auch unbebaute Grundstücke sein. Dabei sind als Zählobjekt nur solche Grundstücke und Immobilien zu berücksichtigen, bei denen ein enger zeitlicher Zusammenhang zwischen Errichtung, Erwerb oder Modernisierung und der Veräußerung besteht. 

Wie groß oder wie viel eine Immobilie wert ist, spielt dagegen keine Rolle. Auch ein Bürogebäude mit einem Wert von 20 Millionen Euro kann nur ein Zählobjekt im Sinne der 3-Objekt-Grenze sein. Zu beachten ist, dass auch ein selbstgenutztes Familienheim Zählobjekt sein kann.

Auch bei einer Beteiligung an einer Personengesellschaft (wie zum Beispiel einer GbR oder Kommanditgesellschaft) kann dem Gesellschafter ein Zählobjekt zugerechnet werden. Ebenso können Einlagen in eine Gesellschaft zu einem Zählobjekt führen.

Beispiel zum gewerblichen Grundstückshandel: A ist 100 % Gesellschafter einer gewerblich tätigen GmbH & Co KG. 2017 legt er in die Personengesellschaft ein Grundstück ein, welches er vier Jahre vorher erworben hatte. 

2018 veräußert die Personengesellschaft das Grundstück. 2019 veräußert A sein 2015 erworbenes ausschließlich selbstgenutztes Ferienhaus, weil er in unmittelbarer Nähe ein noch schöneres Ferienhaus günstig erwerben konnte. 

Nun bietet ihm ein Nachbar für eine vor nicht ganz 5 Jahren erworbene Garage einen sehr guten Preis. A würde mit der Veräußerung der Garage die 3-Objekt-Grenze überschreiten.

Bei der Frage, ob ein Zählobjekt vorliegt, ist oft auch um die Ecke zu denken. So können sich zum Beispiel die folgenden Fragen stellen:

• Liegen bei Veräußerung eines Einfamilienhauses mit großem Garten auf besonderem Grundstücksblatt ein oder zwei Objekte vor?
• Ist nach einer Aufteilung eines Mehrfamilienhauses in Eigentumswohnungen jede Wohnung ein Zählobjekt?
• Wem wird bei einer Treuhandschaft das Objekt zugerechnet?
• Kann auch die Übertragung von Rechten- wie zum Beispiel Erbbaurechten – zu einem Zählobjekt führen?
• Wird die Veräußerung von Objekten durch eine Immobiliengesellschaft dem Gesellschafter als Zählobjekt zuzurechnen sein?
• Führt die Veräußerung an einen nahen Angehörigen zu einem Zählobjekt?
• Oder bei Aufteilung von Immobilien zwecks Auseinandersetzung der Erbengemeinschaft: Zählobjekte?
• Führt die Veräußerung von Immobilien durch eine Erbengemeinschaft zu einem Zählobjekt?

5-Jahres-Grenze/10-Jahres-Grenze beim gewerblichen Grundstückshandel

Die Fünf-Jahres-Zeiträume sind leider – anders als die für private Veräußerungsgeschäfte geltende Frist – keine absoluten und nach Fristenrecht zu berechnenden Abschnitte. Der Fünf-Jahres-Zeitraum stellt somit als objektives Beweisanzeichen – neben der Objektzahl – keine absolute Grenze dar.

Grundsätzlich zählen als Objekte im Sinne der 3-Objekt-Grenze nur solche Objekte, die nicht länger als 5 Jahre genutzt worden sind. Bei Branchenkundigen können dagegen auch Objekte, die nicht länger als 10 Jahre gehalten worden sind, Zählobjekt sein.

Eine versteckte Steuerfalle kann dabei der zeitlich nach hinten verschobene Beginn für die Berechnung der 5-Jahres-Frist bei umfassenden Modernisierungen sein. In Fällen von Umbaumaßnahmen nach Erwerb einer Immobilie stellt sich daher die Frage, ob die Maßnahmen selbst bereits zu einer Verschiebung des Fristbeginns führen. Weiterhin stellt sich in diesem Zusammenhang immer die Frage, ob nicht auch außerhalb der 3-Objekt-Grenze ein gewerblicher Grundstückshandel vorliegt.

Verschärfter Prüfungsmaßstab für Investoren aus immobiliennahen Berufen 

Die 3-Objekt-Grenze gilt auch, wenn der veräußernde Steuerpflichtige eine dem Bau- und Grundstücksmarkt nahestehende Person (insbesondere Architekt, Bauunternehmer, Immobilienmakler) ist, sofern die betreffenden Objekte nicht zu seinem Betriebsvermögen gehören. Hier gilt für Veräußerungen innerhalb von 5-10 Jahren nach Erwerb ein verschärfter Prüfungsmaßstab.

Die 3-Objekt-Grenze bei Erbschaften und Schenkungen

Hat ein Steuerpflichtiger ein Gebäude oder Grundstück geerbt oder geschenkt bekommen, so zählt die Vorbesitzzeit des Erblassers oder Schenkers mit.

Sogenannte gemischte Schenkungen führen allerdings zu einem – teilweisen – Erwerb und lösen damit einen neuen 5-Jahreszeitraum für die 3-Objekt-Grenze aus. An eine gemischte Schenkung ist vor allen in Fällen der Übertragung von Grundstücken im Wege der vorweggenommenen Erbfolge mit Schuldübernahme, Abstandszahlung an Geschwister oder an den Schenker zu denken.

Auch bei der Aufteilung von Erbengemeinschaften kann es zu einer Anschaffung einer Immobilie kommen und damit der 5-Jahres-Zeitraum der 3-Objekt-Grenze neu ausgelöst werden.

Die steuerlichen Folgen des gewerblichen Grundstückshandels

Das Überschreiten der 3-Objekt-Grenze führt zur steuerlichen Einordnung als gewerblicher Grundstückhändler und damit zu Qualifizierung der Einkünfte als Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Auch die ersten drei Objektveräußerungen werden dann rückwirkend umqualifiziert als Objekte des gewerblichen Grundstückshandels.

Der Gewinn aus einem gewerblichen Grundstückshandel ist grundsätzlich durch Betriebsvermögensvergleich zu ermitteln. Die Grundstücke stellen Umlaufvermögen dar. Abschreibung und Sonderabschreibungen können daher nicht geltend gemacht werden. Dies führt zu Nachzahlungen in Jahren der Veräußerungen vor Überschreitung der 3-Objekt-Grenze. Diese Steuernachzahlungen sind dann mit 0,5 % pro Monat auch noch zu verzinsen.

Bei Unterschreiten der Drei-Objekt-Grenze ist „nur“ ein eventueller Spekulationsgewinn bei einer Grundstücksveräußerung innerhalb der Zehnjahresfrist zu versteuern. Dieser Veräußerungsgewinn ist nicht gewerbesteuerpflichtig. Eine steuerliche Mehrbelastung des gewerblichen Grundstückshandels liegt in der zusätzlichen Gewerbesteuerpflicht der Veräußerungen.

Wird dann noch das selbst bewohnte Familienheim bei Bestehen eines gewerblichen Grundstückhandels veräußert, so droht eine deutliche steuerliche Mehrbelastung.

Die Abgrenzung zwischen privater Vermögensverwaltung und gewerblichen Grundstückshandel führt häufig zum Streit mit der Finanzverwaltung. Der Bundesfinanzhof hat eine Vielzahl von Einzelfallentscheidungen zum gewerblichen Grundstückshandel getroffen. 

Aufgrund der weitreichenden steuerlichen Auswirkungen ist es sinnvoll, sich vor der Veräußerung beziehungsweise vor dem Erwerb von Immobilien von auf das Immobiliensteuerrecht spezialisierten Fachanwälten für Steuerrecht beraten zu lassen.